Arrivano chiarimenti dal Fisco in merito alla tassazione, ai fini dell’imposta di donazione, delle cosiddette “attribuzioni compensative” che, in base all’articolo 768-quater, secondo comma, del codice civile, inserito tra le disposizioni normative relative al patto di famiglia, l’assegnatario dell’azienda o delle partecipazioni societarie è tenuto a liquidare in favore del legittimario non assegnatario (Agenzia delle entrate, risoluzione 14 febbraio 2025, n. 12).
Secondo quanto stabilito dall’articolo 768-bis del codice civile, il patto di famiglia è il contratto con cui, compatibilmente con le disposizioni in materia di impresa familiare e nel rispetto delle differenti tipologie societarie, l’imprenditore trasferisce, in tutto o in parte, l’azienda, e il titolare di partecipazioni societarie trasferisce, in tutto o in parte, le proprie quote, ad uno o più discendenti.
Al fine di tutelare il diritto alla quota di legittima spettante ai legittimari non assegnatari, il successivo articolo 768-quater prevede che al contratto devono partecipare anche il coniuge e tutti coloro che sarebbero legittimari ove in quel momento si aprisse la successione nel patrimonio dell’imprenditore. Gli assegnatari dell’azienda o delle partecipazioni societarie devono liquidare gli altri partecipanti al contratto, ove questi non vi rinunzino in tutto o in parte, con il pagamento di una somma corrispondente al valore delle quote previste dagli articoli 536 e seguenti; i contraenti possono convenire che la liquidazione, in tutto o in parte, avvenga in natura. I beni assegnati con lo stesso contratto agli altri partecipanti non assegnatari dell’azienda, secondo il valore attribuito in contratto, sono imputati alle quote di legittima loro spettanti; l’assegnazione può essere disposta anche con successivo contratto che sia espressamente dichiarato collegato al primo e purché vi intervengano i medesimi soggetti che hanno partecipato al primo contratto o coloro che li abbiano sostituiti. Quanto ricevuto dai contraenti non è soggetto a collazione o a riduzione.
In termini di imposte indirette, il Testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni (TUS) stabilisce che i trasferimenti effettuati tramite patti di famiglia non sono soggetti a imposta, a condizione che gli aventi causa continuino l’attività d’impresa per almeno cinque anni. Tuttavia, il mancato rispetto di tali condizioni comporta la decadenza dai benefici fiscali e l’applicazione dell’imposta ordinaria, accompagnata da sanzioni e interessi di mora.
Le circolari del 22 gennaio 2008, n. 3/E e del 29 maggio 2013, n. 18/E hanno chiarito che l’agevolazione si applica esclusivamente ai trasferimenti effettuati tramite il patto di famiglia e non alle attribuzioni di somme di denaro o beni da parte dell’assegnatario. Tali ultime attribuzioni rientrano nell’ambito applicativo dell’imposta delle successioni e donazioni.
La giurisprudenza ha evoluto la propria interpretazione riguardo al patto di famiglia. La Corte di Cassazione, con un primo orientamento, espresso con ordinanza 19 dicembre 2018, n. 32823, ha stabilito che il patto è assoggettato all’imposta sulle donazioni sia per il trasferimento dell’azienda sia per la corresponsione della somma compensativa ai legittimari non assegnatari. In una successiva sentenza del 2020, la Corte ha ribadito che la liquidazione operata dall’assegnatario deve essere considerata come una liberalità nei confronti dei legittimari non assegnatari, applicando le aliquote e le franchigie relative al rapporto di parentela.
Pertanto, in considerazione del riportato orientamento di legittimità, l’Agenzia precisa che, ai fini dell’applicazione dell’imposta di donazione alle “attribuzioni compensative” disposte dall’assegnatario dell’azienda o delle partecipazioni societarie in favore del legittimario non assegnatario, l’aliquota e la franchigia sono determinate tenendo conto del rapporto di parentela o di coniugio intercorrente tra disponente e legittimario non assegnatario.